CONTABILIDAD
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MANUAL ACADÉMICO
CONTABILIDAD: INFORMACIÓN, ANÁLISIS Y CONTROL DE LA GESTIÓN EMPRESARIAL
EOBS.ES
CONTABILIDAD: INFORMACIÓN, ANÁLISIS Y CONTROL DE LA GESTIÓN EMPRESARIAL
INDICE
Contabilidad general ..................................................................................................................... 4
1. Resumen Ejecutivo ................................................................................................................ 4
2. Una breve historia de la contabilidad ................................................................................... 5
Introducción .................................................................................................................. 5 2.1.
La contabilidad en la antigüedad .................................................................................. 6 2.2.
Luca Pacioli .................................................................................................................... 7 2.3.
Contabilidad moderna................................................................................................... 7 2.4.
3. Introducción a la contabilidad............................................................................................... 8
La empresa .................................................................................................................... 8 3.1.
La contabilidad .............................................................................................................. 9 3.2.
El balance de situación.................................................................................................. 9 3.3.
La cuenta de pérdidas y ganancias.............................................................................. 25 3.4.
Relación entre cuenta de pérdidas y ganancias y balance de situación ..................... 33 3.5.
4. El registro de hechos contables .......................................................................................... 34
Introducción ................................................................................................................ 34 4.1.
La cuenta ..................................................................................................................... 34 4.2.
El asiento ..................................................................................................................... 37 4.3.
Tipos de cuentas.......................................................................................................... 39 4.4.
Tipos de movimientos ................................................................................................. 40 4.5.
Ejemplos de asientos................................................................................................... 41 4.6.
Algunas reglas para la elaboración de asientos .......................................................... 42 4.7.
El libro diario ............................................................................................................... 46 4.8.
El libro mayor .............................................................................................................. 46 4.9.
5. El ciclo contable................................................................................................................... 49
Introducción ................................................................................................................ 49 5.1.
Fases del ciclo contable............................................................................................... 50 5.2.
6. La amortización ................................................................................................................... 62
Introducción ................................................................................................................ 62 6.1.
Principios generales de amortización ......................................................................... 63 6.2.
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Métodos de amortización ........................................................................................... 64 6.3.
Venta de activos no corrientes.................................................................................... 71 6.4.
Diferencia entre inversión y gastos de mantenimiento.............................................. 72 6.5.
7. Ajustes por periodificación.................................................................................................. 73
Introducción ................................................................................................................ 73 7.1.
Pagos diferidos ............................................................................................................ 74 7.2.
Gastos anticipados ...................................................................................................... 75 7.3.
Cobros diferidos .......................................................................................................... 76 7.4.
Ingresos anticipados.................................................................................................... 77 7.5.
Cuentas financieras ..................................................................................................... 78 7.6.
8. Distribución del resultado ................................................................................................... 79
Introducción ................................................................................................................ 79 8.1.
Reparto del beneficio de una sociedad....................................................................... 79 8.2.
Imputación de la pérdida de la sociedad .................................................................... 80 8.3.
9. Plan general de contabilidad............................................................................................... 81
Introducción ................................................................................................................ 81 9.1.
Estructura del PGC de España ..................................................................................... 82 9.2.
10. Apéndice 1. Algunos tipos de cuentas ............................................................................ 95
10.1.
Introducción ............................................................................................................ 95
10.2.
Listado de cuentas................................................................................................... 96
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Contabilidad general
1. Resumen Ejecutivo
La contabilidad, esto es, anotar las operaciones comerciales de una manera más o menos organizada es tan antigua como el propio comercio. Ya los antiguos romanos llevaban sus cuentas de una manera minuciosa apuntando todos los ingresos y gastos que se producían. No obstante sería durante la Edad Media cuando apareció una de las grandes innovaciones en la contabilidad moderna: el método de partida doble, consistente en anotar el valor monetario de todas las entradas y salidas de patrimonio (incluyendo deudas acreedoras o deudoras) de manera que la suma neta se mantuviera a cero. Es decir, todo incremento de patrimonio debe corresponderse con un decremento de algo. Ya en el siglo XX, con la aparición del concepto de empresa moderna multidepartamental y sobre todo con el desarrollo de tecnologías de tratamiento automático de la información, la contabilidad toma el carácter de ciencia, implicando y extendiéndose entre todos los departamentos de la empresa. Los empresarios, los gerentes y, en definitiva, todos aquellos que están al frente de una actividad económica, cada vez tienen más claro que la contabilidad es algo imprescindible hoy en día. Y no solo para poder cumplir con sus obligaciones fiscales sino porque es fundamental para la gestión de un negocio complejo. Es necesario tener una buena contabilidad a la hora de tomar decisiones comprometidas y adaptarse rápidamente al entorno. Se requiere de una buena información puntual de la marcha económica de la propia empresa. La información contable es sin duda el punto de partida de todo el proceso. Es la base de la pirámide económico-financiera de la empresa y de cualquier organización en sentido amplio. Esta información, estos hechos contables se representan a través de los denominados asientos contables , que permiten trazar con detalle todas las entradas y salidas de dinero de las empresas. El ciclo contable definirá el proceso completo de contabilidad que se realizará en una empresa.
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Es necesaria como método de conocer en todo momento el balance de una empresa (lo que la empresa realmente tiene), su cuenta de pérdidas y ganancias (lo que gana o pierde en un periodo de tiempo determinado), lo que la empresa debe a sus acreedores o lo que sus deudores le deben a ella, las necesidades de capital que va a tener en el futuro, etc. el estado de flujos de efectivo y el estado de cambios de patrimonio neto se vuelven elementos fundamentales de la moderna gestión empresarial. Finalmente en España, existe una norma que estandariza la manera de representar los hechos contables por las distintas empresas, es el denominado Plan General Contable o PGC. Es de aplicación obligatoria para todas las empresas cualquiera que sea su forma “jurídica, individual o societaria”. El PGC aprobado el 20 de noviembre de 2007 sustituye al aprobado en 1990, los cambios introducidos tratan de armonizar en gran medida la norma española con los criterios contenidos en las NIC/NIIF (Normas internacionales de contabilidad/Normas internacionales de información financiera) adoptadas mediante Reglamentos de la Unión Europea. En el PGC se recogen los documentos que integran las cuentas anuales así como los requisitos, principios y criterios contables de reconocimiento y valoración, que deben conducir a que las cuentas anuales, muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.
2. Una breve historia de la contabilidad
Introducción 2.1.
La historia de la contabilidad, refleja la evolución de la civilización desde sus comienzos. Desde que el ser humano dejó las cuevas y de correr tras los bisontes, el hombre ha sentido la necesidad de contar lo suyo. Sin lugar a duda, el sentimiento de propiedad tiene sus raíces ancladas en tiempos tan antiguos como el propio hombre.
Para entender su importancia debemos remontar y estudiar tres etapas históricas:
La evolución moderna de la contabilidad
Luca Pacioli y la contabilidad de doble entrada
La contabilidad en la antigüedad
Una evolución de la contabilidad
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La contabilidad en la antigüedad 2.2.
La contabilidad tiene sus primeras manifestaciones con las primeras etapas de desarrollo de la civilización. En cuanto el hombre inicia su actividad como agricultor, se encuentra con la necesidad de registrar y estudiar su gestión. Era necesario poder comparar unas cosechas con otras y distintas producciones de ganado. Rápidamente apareció la necesidad del trueque: semillas a cambio de una cabeza de ganado, sal a cambio de cultivos, etc. Con los trueques y ventas fue necesario disponer de un histórico de precios . De hecho esto empezó antes de que existiera siquiera el concepto de número . En las primeras ciudades de la humanidad (Jericó es el caso más antiguo descubierto hasta el momento) ya se utilizaban diminutas figuritas de arcilla para contar y representar las riquezas. Los propietarios importantes usaban estas fichas para inventariar y controlar sus bienes. Diferentes figuras podían definir diferentes cantidades de diferentes riquezas tales como grano o pienso. Arqueólogos han encontrado fichas de este tipo que datan antes de 4.000 años Antes de Cristo. Estas dieron paso a fichas más complejas denominadas cuneiformes . Sobre ellas marcaron símbolos y pictogramas para controlar los inventarios y costes asociados no solo a materias primas, sino también de productos elaborados como perfumes y telares. Estos cuneiformes dieron nacimiento a la primera escritura. Alrededor del año 640 Antes de Cristo, en Lydia se inventó la primera moneda. Entre el año 600 y 540 Antes de Cristo el concepto de moneda se lleva Grecia, donde empieza su rápida evolución. En la Biblia, Jesús echa del templo a los cambistas y vemos referencias a una sencilla contabilidad en la historia de St. Mateo. En el Koran también hay menciones a temas contables . Sin embargo, no es hasta el siglo XXII después de Cristo, cuando vemos por primera vez un auténtico sistema contable. En este siglo, el escritor árabe, Ibn Taymiyyah en su libro Hisba hace mención a los detallados sistemas contables de su era. El título literalmente se traduce a “verificación” o “cálculo”. De hecho, detalla el primer presupuesto público al comentar sobre el complejo sistema de control montado por el Divan de Umar, el segundo Califa del Islam. En ello, se registraban todos los ingresos y gastos del califato. Su sistema fue utilizado en el mundo Musulmán hasta la caída del imperio Otomano.
Aun así, se considera como “padre de la contabilidad” al veneciano Luca Pacioli.
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Luca Pacioli 2.3.
Las pruebas indican que las raíces de la contabilidad moderna vienen de la zona de Venecia, Génova y Florencia durante el periodo comprendido entre 1.200 y 1.350 después de Cristo. Esta época fue la edad dorada del comercio Italiano. Luca Pacioli fue un fraile franciscano que nació en el año 1.445. Fue profesor de matemáticas y en 1.494 durante un periodo en el que vivía en la ciudad de Venecia escribió “Summa de arithmetica, geometrica, proportioni et proportionalita”. En ella, por primera vez, detalla un sistema completo de contabilidad de doble registro. Cada transacción es introducido en dos cuentas, uno en el debe y otro en el haber . A final del día ambas columnas tenían que cuadrar. Su tratado incluyó todo el ciclo empresarial que aún usamos:
Diarios y Mayores
Control de activos
Control de Pasivos
El Capital e Inventarios
Ingresos y Gastos
Balances de situación
Cuentas de Explotación
Aunque no inventó el sistema Luca Pacioli sí fue el primero en codificar y explicar por escrito el sistema de uso común en Venecia, Génova y Florencia en aquella época. También sentó las bases de la ética contable y el sistema de control de costes.
Contabilidad moderna 2.4.
Desde el tiempo de Luca Pacioli, la contabilidad ha ido evolucionando y perfeccionándose. Sin embargo, los principios básicos se han mantenido intactos.
El primer libro en inglés sobre el tema fue por John Gouge en 1.543. En el año 1.590 Bartolomé Salvador de Solórzano, escribió en Madrid “Libro de Caxa y Manual de cuentas de mercaderes y otras personas con la declaración delios.” Bartolomé fue un mercader nacido en Medina de Rioseco y afincado en Sevilla. En su libro explica, por primera vez en español, el sistema contable de partida doble.
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Desde entonces han surgido auténticas revoluciones en la manera de implementar la contabilidad. La mecanización y los avances tecnológicos así como la concepción de la contabilidad como una ciencia han permitido realizar actividades más complejas con esfuerzos mucho menores.
Por ello, hoy podemos contar con sistemas de presupuestos, gestión de la tesorería, auditorías y contabilidades analíticas.
3. Introducción a la contabilidad
La empresa 3.1.
En este texto vamos a definir empresa como aquella entidad que tiene por objeto la elaboración de un producto o servicio para ser comercializado a sus clientes.
Para la elaboración del mismo, la empresa debe comprar materias primas a proveedores, para posteriormente transformar estas materias primas en productos acabados para su posterior venta y distribución a sus clientes a cambio de una cantidad de dinero.
Transformación de materias primas y transformación en productos acabados
Compra de materias primas
Venta de productos acabados
Se trata de tres funciones fundamentales que toda empresa tiene.
Una empresa de automóviles, tendrá como proveedores una compleja red de suministradores de componentes de automóvil: faros, ruedas, elementos del motor, espejos, chapa, etc. Transformará todo esto en un producto acabado: automóvil y lo venderá a través de su red de distribución (concesionarios). Pero también una empresa como un banco se ajusta a este modelo, partiendo de una materia prima: el dinero. Transformándola en productos financieros: depósitos, fondos de inversión, cuentas corrientes, préstamos. Y siendo distribuida a sus clientes a través de su red de oficinas o a través de Internet. En general toda empresa se ajustará a este modelo, a sea una empresa que fabrica y distribuye productos acabados, como una que lo que ofrece son servicios (tales como un banco, una compañía eléctrica o una compañía de seguros).
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Toda empresa persigue un beneficio (ya sea económico o social), para lo cual la empresa realiza una serie de operaciones que normalmente producen un movimiento de dinero: compra de materias primas, venta de productos acabado, compra de maquinaria o locales, cobro a clientes, pago a proveedores, pago de salarios a empleados, solicitud de préstamos bancarios, etc. Como es lógico todas estas operaciones generan comprobantes como recibos, pagarés, apuntes en cuenta, etc. La creciente complejidad de las empresas exige tener un sistema de información conveniente para el tratamiento de toda esta información, que, por un lado informe a socios y administradores del estado de la empresa y por otro lado facilite una toma de decisiones rápida y eficiente que garantice el buen funcionamiento de la empresa.
La contabilidad 3.2.
La contabilidad es una técnica que permite conocer en cualquier momento y de una manera sistemática y sintética la evolución de la empresa desde un punto de vista económico y monetario. La contabilidad persigue dos objetivos básicos:
a) Conocer la situación del patrimonio empresarial en un momento dado del tiempo. Es decir, conocer lo que la empresa tiene, le deben y debe.
b) Controlar el resultado de la gestión de la empresa durante un periodo determinado, es decir, lo que se ha gastado y lo que ha ganado.
Para conseguir estos objetivos básicos la contabilidad necesita el registro sistemático de todos los hechos económicos de la empresa y su tratamiento posterior.
El balance de situación 3.3.
INTRODUCCIÓN
El balance de situación es uno de los principales documentos contables de una empresa, encargándose de informar de la composición y valor del patrimonio de la empresa.
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Toda empresa para funcionar necesita una serie de bienes (locales, maquinaria, almacenes con materias primas, dinero en efectivo, etc.), bienes que como es lógico van cambiando de manera dinámica con el tiempo. Además, la empresa, en su día a día asume una serie de obligaciones (una entrega de un producto acabado, la prestación de un servicio, un descuento prometido a un cliente, pagos a un banco por una hipoteca) así como también obtiene derechos (tales como la deuda de un cliente contrae con la empresa cuando no paga al contado la compra de una mercancía, o una cuenta corriente que la empresa tiene con saldos en un banco). El conjunto de bienes , derechos y obligaciones que una empresa tiene en un momento dado constituye su patrimonio. Desde el punto de vista de información contable este patrimonio queda representado en un documento denominado balance de la empresa (o balance de situación) y es un documento válido para un momento dado en el tiempo (puesto que los bienes, derechos y obligaciones van cambiando con el tiempo). Por lo tanto el balance deberá indicar la fecha a la que se calculó. Este balance se estructura en dos partes: el activo , que contiene los bienes y los derechos del patrimonio y el pasivo exigible , que contiene las obligaciones asumidas por la empresa y que por lo tanto en un momento dado le pueden exigir a la misma.
Bienes y derechos
Obligaciones
Activo
Pasivo exigible
UN EJEMPLO DE BALANCE DE SITUACIÓN
La empresa Distribuciones Hortofrutícolas S.A. a día 1 de enero dispone de una serie de elementos patrimoniales. Se solicita se identifiquen si estos elementos forman parte del activo o del pasivo exigible de su balance de situación: a) Tiene un saldo favorable en el banco de 50.000€. Puesto que se trata de un derecho que la empresa tiene (a cobrar el dinero del banco) corresponde al activo.
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b) Debe 100.000€ a proveedores de maquinaria agrícola. Se trata de una obligación (de un pago) por lo que corresponde al pasivo exigible .
c) Tiene existencias (un almacén de frutas) valorados en 30.000€. Puesto que se trata de un bien pertenece al activo .
d) Tiene facturas pendientes de cobro a un cliente por la venta de un cambión de naranjas cuyo importe es de 12.000€. Es un derecho, por lo que pertenece al activo .
e) Ha aceptado una letra a su cargo a favor de un proveedor por importe de 20.000€ y cuyo vencimiento es dentro de dos meses. Es una obligación (la empresa tiene la obligación de pagar a sus proveedores) por lo que pertenece al pasivo exigible . f) La empresa tiene una finca que le costó 100.000€ aunque su valor de venta actual sería de unos 180.000€. Puesto que es un bien forma parte del activo . Si bien, el valor a consignar en el mismo es de 100.000€ (precio real de coste) y no el de 180.000€ (precio hipotético de venta). Es decir, debemos ser conservadores en la valoración del activo, declarando los valores reales de adquisición de los activos y no los valores actuales de mercado. g) La empresa debe 2.000€ a un trabajador en concepto de nómina. La empresa tiene la obligación de pagar a sus trabajadores, por lo que esta cantidad formará parte del pasivo exigible . Podemos representar el patrimonio de la empresa ordenando en una lista todos los elementos que corresponden al activo y al pasivo exigible de la misma. Normalmente esta ordenación se realiza poniendo a la izquierda el activo (bienes y derechos) y a la derecha el pasivo exigible (las obligaciones)
Activo
Pasivo exigible
Existencias
30.000
Proveedores
100.000
Terrenos
100.000
Efectos a pagar
20.000
Pte.
pago
a
Clientes
12.000
2.000
personal
Bancos
50.000
Total
pasivo
192.000
122.000
Total activo
exigible
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CONCEPTO DE PATRIMONIO NETO
Hemos visto hasta este punto que el patrimonio de una empresa se identifica por los bienes y derechos que esta tiene (activo) y las obligaciones a las que tendrá que hacer frente (pasivo exigible). La diferencia entre ambas es lo que se llama patrimonio neto .
Patrimonio neto
-
=
Activo
Pasivo exigible
O lo que es lo mismo
Patrimonio neto
Activo Bienes + derechos
-
=
Pasivo exigible Obligaciones
El patrimonio neto indica cuál sería el valor de liquidación del patrimonio de la empresa. Es decir el valor que obtendríamos si la empresa hiciera efectivos todos los bienes, cobrara todos sus derechos y pagara todas sus obligaciones.
El patrimonio neto, al igual que el balance de situación tiene un valor concreto a una fecha dada, e irá cambiando con el tiempo.
A este patrimonio neto también se le denomina pasivo no exigible , y es el valor que se repartirían los socios de la empresa en una posible liquidación de la misma.
En términos contables el pasivo puede calcularse como:
Patrimonio neto Pas vo o exigible
-
=
Activo
Pasivo exigible
En este punto introducimos el concepto contable de pasivo de una empresa a la suma del pasivo no exigible y el pasivo exigible.
Patrimonio neto Pasivo
Activo Pasivo no exigible
- +
=
Pasivo exigible
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Y obsérvese que se cumple
=
Pasivo
Activo
Por ejemplo, en el caso anterior, para la empresa Distribuciones Hortofrutícolas, S.A. el patrimonio neto será:
Patrimonio neto = Activo – Pasivo exigible = 192.000 € - 122.000 € = 70.000 €
Y el pasivo será
Pasivo = Pasivo no exigible + Pasivo exigible = Patrimonio neto + Pasivo exigible
Pasivo = 70.000 € + 122.000 € = 192.000 € = Activo
REPRESENTACIÓN DEL BALANCE DE SITUACIÓN
El balance de situación es el reflejo en términos contables del patrimonio de la Sociedad. Es la valoración económica de los bienes, derechos y obligaciones que componen el patrimonio empresarial en un momento dado y ordenado según un determinado criterio.
Se trata de un valor para un momento dado, es decir, una especie de “foto fija” de la empresa referido a un momento concreto de la vida de la empresa.
Puesto que la empresa está operando continuamente con su patrimonio realmente el balance de situación está continuamente cambiando, se trata pues de una estructura dinámica que cambia con el tiempo. El balance de situación se refleja normalmente representando a la izquierda la masa del activo (bienes + derechos) y a la izquierda el pasivo (patrimonio neto + obligaciones).
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Patrimonio neto
Bienes y derechos
Obligaciones
Activo
Pasivo
Como hemos visto en el ejemplo anterior, tanto el activo como el pasivo están compuestos de diferentes cantidades que deben quedar reflejadas en el mismo.
Existe un Plan General de Contabilidad a nivel nacional que fija criterios para la ordenación de las distintas cantidades en el activo y el pasivo de una empresa.
El criterio para la ordenación de cantidades en el activo es de menor a mayor liquidez . Liquidez es un término que indica la facilidad que tiene un activo para convertirse en dinero. Así, una cuenta corriente es muy líquida, porque es fácil convertirla en dinero: basta con ir al banco y hacer efectivo el saldo de la cuenta corriente. En cambio unos terrenos o un edificio son activos poco líquidos, ya que para conseguir convertirlos en dinero habría que venderlos.
El criterio de ordenación de cantidades en el pasivo es de menor a mayor exigibilidad . Esto es, se ordenará dependiendo del plazo en el que se nos exigirá el cumplimiento de las obligaciones reflejadas en el pasivo. Así, las deudas a corto plazo (como es un préstamo de un banco a un año o una deuda con un proveedor a pagar en un mes) son más exigibles que una deuda hipotecaria a 20 años. Hay que tener en cuenta que en otros países el criterio puede diferir. Así, en los países anglosajones el criterio de ordenación es justamente el inverso: el activo se ordena de mayor a menor liquidez y el pasivo de mayor a menor exigibilidad.
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A 8 de agosto, la empresa Suministros del Noroeste, S.L.U. tiene los siguientes elementos patrimoniales (expresados en euros):
Caja
40.000
Terrenos
240.000
Maquinaria
300.000
Existencias
25.000
Clientes de dudoso cobro
4.000
24.000
Efectos comerciales a pagar
Proveedores
50.000
Locales comerciales
400.000
Deudores diversos
35.000
Clientes
56.000
Cartera de acciones
10.000
Hipoteca de un local
240.000
El primer paso es identificar de los elementos anteriores cuáles son derechos o bienes, y por lo tanto pertenecen al activo y cuales obligaciones de pago, y por lo tanto pertenecen al pasivo exigible:
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Caja
40.000
activo
Terrenos
240.000
activo
Maquinaria
300.000
activo
Existencias
25.000
activo
Clientes de dudoso cobro
4.000
activo
Efectos comerciales a pagar
24.000
pasivo exigible
Proveedores
50.000
pasivo exigible
Locales comerciales
400.000
activo
Deudores diversos
35.000
activo
Clientes
56.000
activo
Cartera de acciones
10.000
activo
Hipoteca de un local
240.000
pasivo exigible
Clientes de dudoso cobro se refiere a deudas de clientes con la empresa que se prevé podrían no pagar. Clientes hace referencia a clientes que han adquirido mercancía pero aún no han pagado, aunque presumiblemente lo harán. Proveedores se refiere a proveedores que entregaron ya materiales pero la empresa aún no les ha pagado.
Sumando por un lado los elementos del activo y por otro los del pasivo exigible tenemos las siguientes cantidades patrimoniales:
Activo = 1.110.000 €
Pasivo exigible = 314.000 €
Y por lo tanto, el patrimonio neto (activo – pasivo exigible) vale 796.000€.
Ahora ya podemos representar el activo y el pasivo de la empresa a la fecha de los datos (8 de agosto) ordenando las cantidades del activo de menos líquido a más líquido y las del pasivo de menos exigible a más exigible.
Obsérvese que en el pasivo, la primera cantidad que se representa es el patrimonio neto o pasivo no exigible.
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Activo
Pasivo
Terrenos
240.000 Patrimonio neto
796.000
Locales comerciales
400.000 Hipoteca de un local
240.000
Efectos comerciales a pagar
Maquinaria
300.000
24.000
Cartera de acciones
10.000
Proveedores
50.000
Existencias
25.000
Clientes de dudoso cobro
4.000
Deudores diversos
35.000
Clientes
56.000
Caja
40.000
Total activo
1.110.000 Total pasivo
1.110.000
Obsérvese en el pasivo que la hipoteca de un local (que es un préstamo a largo plazo, normalmente a varios años) se considera menos exigible que los proveedores, que normalmente se pagarán a no más de 30 o 60 días. Para ser más exactos, la hipoteca se compondrá de dos partes: la parte de ella que hay que pagar este año, y el resto. La primera será más exigible que la segunda parte, y muchas veces se representa por separado en el balance de situación.
ELEMENTOS QUE COMPONEN EL BALANCE DE SITUACIÓN: LAS MASAS PATRIMONIALES
En un caso real, la lista de elementos que conforman el activo o el pasivo de una empresa puede resultar muy larga y confusa. Además, en ocasiones puede haber dudas en cuanto a qué es más líquido y qué menos líquido o bien, qué es más exigible y qué menos exigible, lo que daría lugar a arbitrariedades que dificultarían el análisis de los documentos contables de una empresa y su comparación con otra empresa o con los valores medios del sector en el que opera. Es por ello que en el balance se introduce el concepto de masas patrimoniales .
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Las masas patrimoniales son la agrupación de elementos patrimoniales que se consideran tienen características comunes. Esta agrupación permite que, cuando analicemos el balance de una empresa nos baste con analizar esas masas patrimoniales fundamentales en vez de cada uno de los elementos que conforman el patrimonio de la empresa.
En el activo se divide en dos masas patrimoniales fundamentales: el activo no corriente compuesto por aquellos elementos patrimoniales que se van a mantener como tales, sin transformarse en líquidos durante la actividad normal de la empresa (tales por ejemplo como los terrenos y los locales) y el activo corriente , cuyos elementos patrimoniales se transforman en líquido durante la actividad normal de la empresa. Para evitar ambigüedades, se considera que un activo se convierte en líquido durante la actividad normal de la empresa cuando lo hace durante un ejercicio (normalmente un año).
El activo no corriente , a su vez, está formado por tres subtipos de masas patrimoniales:
- Inmovilizado intangible : son elementos del activo que se caracterizan por ser intangibles, tales como el valor de una marca comercial o el de una patente. Son derechos susceptibles de valoración económica.
- Inmovilizado material : son bienes tangibles, ya sean inmuebles (locales, edificios, terrenos) o muebles (maquinaria, vehículos).
- Inversiones financiera a largo plazo : son elementos de la empresa que forman su cartera de inversiones: acciones, bonos, depósitos y demás instrumentos de ahorro que reportan a la empresa beneficios financieros en forma de dividendos, primas, cupones, etc. El objetivo de estas inversiones no es vender el capital principal sino obtener estos beneficios recurrentes, por eso están enmarcados en este apartado de masas patrimoniales.
El activo corriente se compone de los siguientes subtipos de masa patrimonial:
- Existencias : son bienes que en un momento dado la empresa tiene almacenados en su stock, tales como productos acabados, semiacabados o materias primas. - Deudores comerciales y otras cuenta a cobrar : forman parte del Deudores comerciales y otras cuenta a cobrar son los siguientes derechos de la empresa frente a terceros:
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o Deudores: derechos con terceros generados por la actividad propia de la empresa.
- Inversiones financiera a corto plazo:
o Inversiones financieras temporales: normalmente con vencimientos inferiores a un año.
- Efectivo y otros activos líquidos equivalentes : son activos líquidos (dinero) o que pueden hacerse líquidos fácilmente sin riesgo significativo alguno (cuentas corrientes y depósitos en entidades financieras).
El pasivo, como ya hemos visto anteriormente, se divide en las masas patrimoniales patrimonio neto y pasivo .
El pasivo , compuesto por todas las obligaciones de pago que tiene la empresa con terceros puede dividirse en:
- Pasivo corriente , correspondiente a todas las obligaciones financieras de la empresa con periodo inferior a un ejercicio (normalmente un año). Ejemplo de exigible a corto plazo son los créditos a menos de un año o bien la parte del crédito a pagar en el año, deudas con proveedores, con empleados, etc. - Pasivo no corriente , son las obligaciones financieras exigibles a un plazo de más de un año. Normalmente corresponde a deudas a largo con entidades financieras.
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Sobre la empresa del caso anterior Suministros del Noroeste, S.L.U. en la que se había determinado el activo y el pasivo de la misma como sigue:
Activo
Pasivo
Terrenos
240.000 Patrimonio neto
796.000
Locales comerciales
400.000 Hipoteca de un local
240.000
Efectos comerciales a pagar
Maquinaria
300.000
24.000
Cartera de acciones
10.000
Proveedores
50.000
Existencias
25.000
Clientes de dudoso cobro
4.000
Deudores diversos
35.000
Clientes
56.000
Caja
40.000
Total activo
1.110.000 Total pasivo
1.110.000
Podemos hacer una agrupación según las masas patrimoniales descritas anteriormente quedando:
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Como se puede observar en el ejemplo anterior, del 1.110.000 € que componen el activo de la empresa, 950.000 corresponden al activo no corriente y 160.000 al corriente. En el lado del patrimonio neto y pasivo, 314.000 € es el pasivo, del cual 240.000€ lo es no corriente y 74.000 € corriente (es decir, será exigido en menos de un año). Como ya se ha indicado anteriormente, activo y pasivo coinciden. No olvidar que este balance siempre corresponde a un momento determinado del año, no es algo fijo que perdure en el tiempo. Normalmente se trabaja con el activo a final de un ejercicio contable (1 año normalmente). Por ejemplo, podría ser el balance de la empresa a 31 de diciembre de 2010.
Este apartado clasifica por masas patrimoniales son elementos típicos del patrimonio de una empresa como ayuda al alumno para la construcción futura de balances de empresas:
Activo
- Activo no corriente
o Inmovilizado intangible: propiedad industrial (marcas, patentes y derechos de uso), derechos de traspaso (por arrendamiento de locales), aplicaciones informáticas y similares por las que se ha satisfecho un importe para poder disfrutar de su uso.
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o Inmovilizado material: terrenos, minas, canteras, edificios, locales comerciales o administrativos, incluyendo los que no se usan pero posee la empresa, maquinaria, mobiliario y equipos de oficina, ordenadores, teléfonos y demás material; elementos de transporte como vehículos, aviones, barcos. o Inversiones financiera a largo plazo: acciones, participaciones en empresas, fondos de inversión, préstamos que la empresa ha concedido a terceros con vencimiento superior a un año, y demás productos de ahorro financiero. o Existencias: producto acabado y mercaderías en general que la empresa ha adquirido para su venta, materias primas y anticipos a proveedores. o Deudores comerciales y otras cuenta a cobrar: clientes que han adquirido mercaderías pero aún no han pagado, efectos comerciales a cobrar, clientes de dudoso cobro, deudores diversos, acciones y otras inversiones financieras adquiridas con carácter temporal. o Efectivo y otros activos líquidos equivalentes: caja (dinero en efectivo), bancos (cuentas corrientes, depósitos y otros activos líquidos o fácilmente liquidables).
- Activo corriente
Pasivo
- Patrimonio neto. Es posible diferenciar en el patrimonio neto dos conceptos que hacen referencia a cómo se ha ido generando el valor a lo largo de la vida de la empresa.
o Capital: es la parte de patrimonio neto que se ha generado gracias a las aportaciones directas de los socios o accionistas de la empresa.
o Reservas: es la parte generada gracias a los beneficios producidos por la empresa y que aún no han sido repartidos entre los socios o accionistas, permaneciendo, por lo tanto, en el balance de la empresa.
- Pasivo
o Pasivo no corriente: deudas con entidades crediticias con periodo de pago superior a un año.
o Pasivo corriente: deudas con entidades crediticias con periodo de pago inferior a un año, deudas con proveedores, anticipos a clientes, efectos comerciales a pagar y hacienda pública acreedora (es decir impuestos que se deben pero aún no se han pagado).
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REPRESENTACIÓN GRÁFICA DE LAS MASA PATRIMONIALES
Una vez identificados para un momento dado de una manera correcta los elementos del activo y del pasivo de una empresa, normalmente lo importante son solo las grandes masas patrimoniales descritas anteriormente. Muchas veces estas se representan gráficamente como sigue:
Esta representación permite análisis financieros rápidos de la empresa, por ejemplo en el anterior ejemplo vemos hechos tales como ANC > AC, PNC > PC. Este tipo de relaciones tendrán impacto sobre el comportamiento financiero de la empresa, como veremos más adelante.
También puede resultar muy interesante comparar estas masas patrimoniales en su evolución en el tiempo.
Por ejemplo, podemos tener un análisis como el siguiente:
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Se trata del activo a finales de 2008, 2009 y 2010 para una cierta empresa. Entre 2008 y 2009 el activo total se mantiene constante, pero el corriente crece y el no corriente decrece. Puede indicar por ejemplo una enajenación de un inmueble (baja el activo no corriente) pero aparece dinero en efectivo (se incrementa el corriente). En cambio en 2010 el activo total crece, debido sobre todo al crecimiento del activo no corriente, lo que puede indicar la compra de un activo importante. Téngase en cuenta que el activo total de una empresa es variable a lo largo del tiempo. Lo que permanece constante es el activo frente al pasivo. Por ejemplo, si comparamos el balance completo de esta misma empresa ejemplo para los años 2009 y 2010 tenemos:
De donde se observa que la adquisición del activo no corriente en 2010 se financió con pasivo no corriente (que es lo que crece en 2010 en el pasivo), es decir, si financió con deuda a largo plazo.
Si por el contrario el crecimiento se hubiera dado, por ejemplo en patrimonio neto:
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Entonces la adquisición del activo se hubiera financiado con fondos propios de la empresa, es decir o con los beneficios generados en 2009, o bien con un préstamo otorgado por los socios (denominado ampliación de capital). Análisis de las masas patrimoniales permiten ver comportamientos rápidos de cualquier empresa. También puede ser útil comparar las masas patrimoniales de una empresa con los valores medios para el sector en el que opera, con el objeto de comprobar si existen desviaciones que puedan indicar algo anómalo.
Todo esto nos lleva a una disciplina completa denominada análisis financiero. Más adelante reincidiremos sobre ello.
La cuenta de pérdidas y ganancias 3.4.
INTRODUCCIÓN
Mientras que el balance de situación es un documento contable que nos indica de la situación patrimonial de una empresa a un momento dado, la cuenta de pérdidas y ganancias es el documento contable que nos va a informar del resultado de la actividad económica de la empresa, esto es, la cuenta de resultado nos dice cuánto gana o pierde la empresa y cuáles son sus costes como resultado de su actividad empresarial.
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RESULTADO
La empresa desarrollar una serie de actividades con el objetivo de generar riqueza, normalmente de tipo económico. Para ello normalmente la empresa fabricará unos productos a partir de unas materias primas, de la utilización de locales y maquinaria y de personal, generando unos costes, y que posteriormente venderá a un precio determinado generando unos ingresos. En esencia, la diferencia entre estos ingresos y los costes empleados en su obtención es lo que se denomina resultado de la empresa , que será un beneficio si la cantidad es positiva o una pérdida si es negativa.
-
=
Resultados
Ingresos
Gastos
Es posible que un ingreso no se convierta en un cobro inmediato o que un gasto no se convierta en un pago inmediato. Normalmente existe una diferencia entre la pareja ingresos y gastos (que informan de la evolución económica de la empresa) y cobros y pagos (que informan de la evolución de la tesorería de la empresa). Esta diferencia se debe a que no todos los derechos y obligaciones que las empresas poseen se satisfacen al contado, sino que más bien, aparecen plazos de cobro y pago.
-
-
Ingresos
Gastos
Cobros
Pagos
resultados
Balance de tesorería
Con el objeto de realizar un análisis más detallado de la gestión económica de una empresa, el resultado de la misma puede dividirse en tres tipos distintos:
- Resultado de explotación
- Resultado financiero
- Resultado extraordinario
El resultado de explotación corresponde a la diferencia entre ingresos y gastos obtenidos en la actividad propia de la empresa (por ejemplo, una empresa de vehículos contabiliza los gastos generados en la fabricación, distribución y comercialización de coches y los ingresos debido a sus ventas, obteniendo un resultado de explotación).
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El resultado financiero corresponde al obtenido por las actividades financieras de la empresa. Al solicitar préstamos paga intereses a las entidades financieras (gastos en este resultado), por otro lado, al realizar inversiones financieras con sus excedentes de caja obtiene beneficios (ingresos) financieros que también contabilizará en este resultado. Por último, se denomina resultado extraordinario a aquellos obtenidos por la empresa por actividades de carácter extraordinario, por ejemplo una plusvalía por la venta de unos terrenos que había comprado anteriormente.
CÁLCULO DEL RESULTADO DE EXPLOTACIÓN
Para el cálculo correcto de este resultado hay que incorporar un nuevo concepto: el coste de las ventas . Este coste se refiere al coste necesario para producir y distribuir los elementos vendidos (incluyendo el coste de las materias primas, el coste de los empleados que han fabricado el producto y demás costes de estructura, y el coste final de distribución). Por ejemplo, si una empresa de muebles compra 500 mesas a 300€ cada una, pero solo vende durante el ejercicio considerado 300 mesas a un precio medio de 400€, sus ingresos habrán sido de 300 mesas x 400 € = 120.000 €, pero el coste a incluir en el resultado de explotación no es de 500 mesas x 300 €, sino solo de 300 mesas x 300€ = 90.000€. Es decir, a efecto del cálculo del resultado de explotación solo se considera el coste de los productos finalmente vendidos (en este caso 300 mesas).
Las otras 200 mesas quedan almacenadas y por lo tanto formarán parte del activo bajo el epígrafe de existencias a una valoración de 200 x 300 € = 60.000€.
El resultado de explotación del ejemplo anterior será 120.000 € - 90.000€ = 30.000€
Resultado de explotación
Coste de las ventas
-
=
Ventas
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En ocasiones el coste de las ventas se estima como la variación producida en las existencias más las compras realizadas en el periodo. Si al inicio del periodo el balance refleja unas existencias por valor de 100.000€ y al final del periodo el balance refleja unas existencias de 30.000€ y se han hecho compras por valor de 20.000€, puede considerarse que el coste de las ventas ha sido de:
=
Existencias iniciales
Existencias finales
Coste de las ventas
-
+
Compras
20.000 € + 100.000 € - 30.000€ = 90.000€
De esta manera no hace falta hacer cálculos complejos para determinar el coste de las ventas (materia prima a materia prima) sino que simplemente puede calcularse observando el activo y teniendo información contable del coste total de las compras realizadas durante el periodo.
Normalmente el resultado de explotación puede calcularse como:
Gastos de explotación
-
Ventas
Y los gastos de explotación como
Coste de las ventas
Gastos del periodo
+
Donde gastos del periodo son otros gastos no directamente asociados a las materias primas de los productos, como son las nóminas del personal, los costes de mantenimiento de las infraestructuras (luz, agua, mantenimiento de maquinaria y locales, etc.), servicios exteriores (arrendamientos, consultoría, etc.).
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